Anonim ve limitet şirketler, belli bir unvana sahip, esas sermayesi belli ve paylara bölünmüş olan ve borçlarından dolayı sorumlulukları sadece şirkete koymayı taahhüt ettikleri sermaye tutarında şirketin borçlarından tüm mal varlıkları ile sorumludur.
Aralarındaki başlıca fark, anonim şirket ortaklık paylarını temsil eden hisse senetlerinin kıymetli evrak niteliği taşımasına karşılık, limitet şirket ortaklık paylarını temsil eden senetlerin bu niteliği taşımamasıdır.
Bu iki şirket türü arasında, Türk Ticaret Kanunu’nun ilgili maddelerinden kaynaklanan başlıca farklılıklar da mevcuttur.
Şirkete yeni ortak sıfatıyla giren kişilerin önceki ortakların dönemini içerir biçimde borcu yapılandırmaları halinde eski ortaklar bu borçlardan sorumlu olamaz.
Uygulamada limitet şirketlerde şirketin ileride doğabilecek SGK veya kamu borcu dolayısıyla şirkete yeni giren ortaklar veya ikincil amme borçluları açısından önemli bir sorun gündeme gelebilmektedir.
Özellikle şirketi yeni devralmış yeni ortakların veya gizli amme borçlularının şirketle ilgili geçmiş dönemler için ek beyan veya pişmanlıkla beyan yoluyla şirkete yeni borç tahakkuk ettirmeleri halinde durum ne olacaktır?
Özellikle, yeni ortakları açısından kendi dönemleri ile ilgili böyle bir beyan da bulunulması halinde önemli bir sorun bulunmamaktadır.
Ancak eski ortakların dönemini ilgilendirir pişmanlıkla beyan yapan yeni ortaklar bu beyanla ilgili sorumlulukları nedir?
Uygulamada bu tür sorunlarla sık sık karşılaşmaktayız.
Geçmiş dönemlerde şirketten ayrılan eski ortaklar yönünden şirkete yeni katılan ortaklar hisse devrini aldıktan 2 yıl sonra geçmişle ilgili matrah artırımı yapmışlardır.
Bu gibi durumlarda eski ortakları açısından ve eski kanuni temsilci yönünden herhangi bir sorumluluk bulunmadığı, yeni ortakların sorumlu olacakları yönünde gelir idaresinin muktezaları bulunmaktadır.
Bilindiği gibi, limitet şirketlerin ortaklarının şirketin vergi borcu dolayısıyla sorumlulukları 6183 sayılı kanunun 35. maddesinde düzenlenmiştir.
Öte yandan yine aynı kanunun mük. 35. maddesinde de kanuni temsilcileri yani limitet şirket müdürlerinin sorumlulukları belirlenmiş bulunmaktadır.
Diğer taraftan, yürürlüğe giren 4811 sayılı Vergi Barışı Hakkındaki Yasanın ilgili hükümlerine göre, matrah artırımında bulunan mükelleflerle ilgili olarak Maliye Bakanlığı tarafından şirket borçlarıyla ilgili yeni bir açılım getirilmiştir.
Buna göre, mükelleflerin 4811 sayılı Vergi Barışı Kanunun matrah artırımından yararlanma talepleri üzerine bu kanunun matrah artırımına ilişkin hükümleri uyarınca kanunda belirtilen dönemlere ilişkin arttırılan matrahlar üzerinden vergi tahakkuk ettirilmekte olup, söz konusu tahakkukların dayanağını hususi bir kanun olan 4811 sayılı kanun oluşturmaktadır.
Bu nedenlerle, 4811 sayılı Vergi Barışı Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten önce limitet şirketteki hisselerini devreden veya kanuni temsilcilik sıfatı sona eren şahsıların, matrah artırımına ilişkin hükümler uyarınca artırılan matrahlar üzerinden bu kanuna göre tahakkuk ettirilen vergilerden sorumlu tutulmaları mümkün bulunmamaktadır.
Bu nedenle olayda hisse devri yaparak şirkete yeni katılan ortaklar bu şirketle ilgili matrah artırımında bulundukları takdirde bu borçlarla ilgili eski ortaklar sorumlu olmayacaklardır.
Zira yeni ortaklar matrah arttırdıkları için bu borçların ödenmesi ile ilgili sorumluluk yeni ortaklara geçmiş bulunacaktır. ( Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü, 5.4.2004 gün ve 014913 sayılı İzmir Valiliğine hitaben yollanan yazı.)
Öte yandan, limitet şirketten tahsil olanağı bulunmayan borçlar için önce kanuni temsilci takibi yapılmakta, kanuni temsilci üzerinden herhangi bir tahsilat yapılmaması durumunda daha sonra üçüncü aşama olarak şirket ortaklarına dönülerek şirket borcu bireyselleştirilip, kişiler üzerine gidilebilmektedir. Uygulamada borçla ilgili takibatlar şirket üzerinden gidilmeden kimi zaman kanuni temsilciye kimi zaman ise doğrudan ortaklara ödeme emri yollanabilmektedir. Bu uygulama ise hatalı olup, öncelikle kamu borcu için şirket tüzel kişiliğine takip yapılması zorunludur. ( Danıştay 4. Dairenin, 3.12.2007 gün ve E:2006/4679-K:2007/3922 sayılı kararı.)
6183 sayılı kanunun 35. maddesi hükmü 6.6.2008 tarihinden itibaren 5766 sayılı kanun ile yeniden düzenlenmiş olup, yeni düzenleme eski ortakların aleyhinedir. Esasen bu hüküm Anayasa’nın 38. maddesine de aykırılık teşkil etmektedir.
Diğer taraftan, 6 Haziran 2008 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan 5766 sayılı kanun ile yapılan değişiklikten sonra 35. maddenin yeni şekli aşağıda olduğu gibidir:
“Limited şirket ortakları, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olurlar ve bu kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulurlar.
Ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahıslar devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsil en sorumlu tutulurlar.
Amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden müteselsilen sorumlu tutulur.”
Görüldüğü gibi, bu değişiklikten sonra, anonim şirket ortaklığına göre zaten dezavantajlı olan limitet şirket ortaklığının bu durumu daha da elverişsiz hale gelmiştir. Çünkü bu değişiklikle birlikte bir başkasından limitet şirket hissesi almak veya satmak, başı sonu bilinmez bir maceraya atılma ile aynı anlama gelecektir. Öte yandan, bu değişiklikle konan “…. veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan …..”ibaresi ile, idareye şirket hakkında icra takibatı tamamlanmadan ortağa gitme imkanı tanınmıştır. Çünkü gene 5766 sayılı kanun ile 6183 sayılı kanunun 3. maddesinde yapılan değişiklikle “…. tahsil edilemeyeceği anlaşılan ….”İbaresi tanımlanmış (“Tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı terimi; “Amme borçlusunun haczedilen mal varlığına bu kanun hükümlerine göre biçilen değerlerin amme alacağını karşılayamayacağının veya hakkında iflas kararı verilen amme borçlusundan aranılan amme alacağının iflas masasından tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması gibi nedenlerle tahsil dairelerince yürütülen takip muamelelerinin herhangi bir aşamasında amme borçlusundan tahsil edilemeyeceği ortaya çıkan amme alacaklarını,” şeklindedir. Görüldüğü gibi bu hüküm, 405 Nolu Tahsilat Genel Tebliğinin kanunlaşmış halidir.) olmakla birlikte tanım muğlaklık taşımaktadır.
5766 sayılı kanun ile yapılan değişiklik ile birlikte, maddenin Anayasaya aykırı konumu daha da belirgin hale gelmiştir. Madde bu haliyle yukarıda incelediğimiz Anayasa maddelerine tümüyle aykırıdır. Her şeyden önce bu aykırılık, “Çoğun içinde az da vardır ”şeklindeki genel hukuk ilkesi gereği mevcuttur. Çünkü madde yeni haliyle daha elverişsiz, daha bir ortak aleyhinedir.
Diğer taraftan, uygulamada şirketin bütün borçları yürürlüğe giren çeşitli yapılandırma yasaları kapsamında yeni ortaklar tarafından yapılandırıldığı sıklıkla görülmektedir.
Konumuz ile ilgili emsal bir Danıştay kararında: “Bu durumda, davacıdan ödenmesi istenen vergi borçları her ne kadar davacının ortak olduğu döneme ilişkin ise de davacının asıl borçlu şirketle ortaklık ilişkisinin bitmesinden sonra 6111 sayılı Kanun kapsamında yapılan başvuru sonrası amme borcunun yapılandırıldığı yapılandırma sonrası amme borcunun ödenmediği görülmüş olup, bu Yasanın koşulları yerine getirilmediği için ortaya çıkan yeni hukuki durum dolayısıyla borcun nevi değiştiğinden, ortak olmadığı dönemde oluşan yeni bir hukuki durum sebebiyle davacının takibe tabi tutulmasında yasal isabet görülmemiştir.” (Danıştay 9. Dairesi kararı 28.04.2016 gün ve E:2016/3329-K:2016/3452 sayılı Kararları)
Şeklinde karar verilerek, yeni ortakların borcu üstlenip yapılandırmaları sonucunda eski ortakların bu konuda herhangi bir sorumluluğu olmayacaktır.
Danıştay 9.Dairesi 20.05.2013 tarih ve 2010/ 2642 Esas-2013/4854 Karar sayılı ilamında;
Vergiyi doğuran olayın meydana geldiği dönemde vergi ödevini yerine getirme görev ve yetkisi bulunmayan kanuni temsilcinin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 10. Maddesi uyarınca sorumluluğunun bulunmadığına vurgu yaparak; davacıdan ödenmesi istenilen vergi borçları her ne kadar davacının yasal temsilcilik yaptığı döneme ilişkin ise de, davacının sorumluluğu, yöneticiliği döneminde defter ve belge ibraz edilmemesi, beyanname verilmemesi, beyan edilen bir borcun ödenmemesi veya yapılan inceleme sonucu eksik beyanda bulunulduğunun tespiti halinde söz konusu olabileceğinden, kanuni temsilcilik sıfatının sona ermesinden sonra asıl borçlu şirketin 13.4.1998 tarihinde o dönemde müdür olan şahıstan istenilen defter ve belgelerinin ibraz edilmemesiyle ve daha sonrasında da 4811 sayılı Yasa’dan 17.4.2003 tarihinde yararlanılarak taksitlendirilen borçların ödenmemesi eyleminden sorumlu tutulamayacağına hükmetmiştir.
Şirket Kamu ve Diğer Borçlarından Sorumluluklara İlişkin Emsal Yargı Kararı;
Şirket yönetiminin/ortaklarının değiştiği ve önceki yönetim/ortaklık döneminde ödenmesi gereken vergi borçlarının yeni yönetimce yapılandırıldığı ancak yapılandırılan tutarların ödenmediği bir durumda, önceki ortağa gönderilen ödeme emirlerinin iptali istemi ile açılan davaya ilişkin Ankara 2. Vergi Mahkemesinin kararında, “…bazı alacakların yeniden yapılandırılmasını düzenleyen yasalar kapsamında gerçekleştirilen başvurular sonucunda, yapılandırma öncesinde zamanaşımına uğramış borçlar hariç, borcun tutarı, vadesi, dönemi ve ödenmemesi halinde sorumlu tutulacak kişinin değiştiği, bir başka ifadeyle, borcun artık nitelik değiştirdiği, eski borcun sona erdiği, yeni bir borç doğduğu, eski borçlunun sorumluluğunun da ortadan kalktığı, yenilenen bu borcun ödenmemesi halinde ise önce asıl borçlu şirkete, şirketten tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması durumunda da, yapılandırma tarihinde ve yapılandırmayla oluşan yeni vade tarihlerinde asıl borçlu şirketin kanuni temsilcisi olanlara ve şirket ortaklarına yönelinmesi gerektiği…” ifade edilmiştir.
Bu kararın “yapılandırma başvurularının borcun sorumlusunu değiştirmeyeceği” gerekçesi ile kaldırılması için yapılan istinaf başvurusunda ise Ankara BİM’in, 3. VDD, kararında “…şirket borçlarının tahsili amacıyla davacı adına şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen ödeme emirlerinin iptali istemiyle davacı tarafından 12.04.2018 tarihinde dava açıldıktan sonra şirket tarafından vergi borçlarının yapılandırıldığı görüldüğünden, yapılandırma ile tutarı, vadesi ve niteliği değişen şirket borçlarının ödenmemesi halinde önce şirketten ödeme emri ile tahsili yoluna gidilmesi, tahsil edilemezse yapılandırma tarihindeki ortak ve kanuni temsilcilerin takibi gerektiğinden, dava konusu ödeme emirlerinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, Ankara 2. Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını gerektiren bir neden bulunmadığından, istinaf isteminin belirtilen gerekçeyle reddine…” karar verilmiştir.
Şirket Kamu ve Diğer Borçlarından Sorumluluklara İlişkin Emsal Yargı Kararı;
Şirket yönetiminin/ortaklarının değiştiği ve önceki yönetim/ortaklık döneminde ödenmesi gereken vergi borçlarının yeni yönetimce ( 7143 sayılı kanun kapsamında) yapılandırıldığı ancak yapılandırılan tutarların ödenmediği bir durumda, önceki ortağa gönderilen ödeme emirlerinin iptali istemi ile açılan davaya ilişkin Ankara 2. Vergi Mahkemesinin 07.03.2019 tarih ve E:2018/971, K:2019/233 sayılı kararında, “…bazı alacakların yeniden yapılandırılmasını düzenleyen yasalar kapsamında gerçekleştirilen başvurular sonucunda, yapılandırma öncesinde zamanaşımına uğramış borçlar hariç, borcun tutarı, vadesi, dönemi ve ödenmemesi halinde sorumlu tutulacak kişinin değiştiği, bir başka ifadeyle, borcun artık nitelik değiştirdiği, eski borcun sona erdiği, yeni bir borç doğduğu, eski borçlunun sorumluluğunun da ortadan kalktığı, yenilenen bu borcun ödenmemesi halinde ise önce asıl borçlu şirkete, şirketten tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması durumunda da, yapılandırma tarihinde ve yapılandırmayla oluşan yeni vade tarihlerinde asıl borçlu şirketin kanuni temsilcisi olanlara ve şirket ortaklarına yönelinmesi gerektiği…” ifade edilmiştir.
Bu kararın “yapılandırma başvurularının borcun sorumlusunu değiştirmeyeceği” gerekçesi ile kaldırılması için yapılan istinaf başvurusunda ise Ankara BİM’in, 3. VDD, E. 2019/374 K. 2020/397 T. 25.6.2020 tarihli kararında “…şirket borçlarının tahsili amacıyla davacı adına şirket ortağı sıfatıyla düzenlenen ödeme emirlerinin iptali istemiyle davacı tarafından 12.04.2018 tarihinde dava açıldıktan sonra şirket tarafından 7143 sayılı Kanuna göre vergi borçlarının yapılandırıldığı görüldüğünden, yapılandırma ile tutarı, vadesi ve niteliği değişen şirket borçlarının ödenmemesi halinde önce şirketten ödeme emri ile tahsili yoluna gidilmesi, tahsil edilemezse yapılandırma tarihindeki ortak ve kanuni temsilcilerin takibi gerektiğinden, dava konusu ödeme emirlerinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, Ankara 2. Vergi Mahkemesinin 07.03.2019 tarih ve E:2018/971, K:2019/233 sayılı kararının kaldırılmasını gerektiren bir neden bulunmadığından, istinaf isteminin belirtilen gerekçeyle reddine…” karar verilmiştir.
Yukarıdaki emsal karara göre;
– (7143 sayılı Kanun kapsamında) Yapılandırılan vergi ve sigorta borçlarının tutarı, vadesi, dönemi ve niteliği değişmekte,
– Eski borç sona ermekte, yeni borç doğmakta
– Eski yönetimin/ortakların sorumluluğu ortadan kalkmakta,
– Yenilenen bu borcun ödenmemesi halinde önce asıl borçlu şirkete, şirketten tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması durumunda da, yapılandırma tarihinde ve yapılandırmayla oluşan yeni vade tarihlerinde asıl borçlu şirketin kanuni temsilcisi olanlara ve şirket ortaklarına yönelinmesi gerekmektedir.
